1. L’art. 69-bis del D. Lgs. 276/2003, introdotto dalla c.d. "Riforma Fornero"
Nella seconda parte dell'articolo "Regime dei contribuenti minimi per le professioni sportive: agevolazioni e criticità" di Giuliano Sinibaldi, pubblicato nella Newsletter n. 14/2012 del 12 luglio 2012, è stata esposta una prima disamina dell'art. 69-bis del D. Lgs. 276/03 (che ha introdotto la “riqualificazione” in rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di alcune posizioni di lavoratore autonomo con partita IVA) nell'ambito di una approfondita analisi del "regime dei minimi"; a essa rinviamo per un quadro completo della questione.
In un successivo contributo redatto da chi scrive (Newsletter n. 16/2012 del 4 ottobre 2012) vennero evidenziati i dubbi e le criticità di maggiore portata, oltre alle (poche) certezze e infine, esaminate le conseguenze dell'eventuale riqualificazione del rapporto, si cercò di proporre una interpretazione letterale della norma, inserita nel proprio contesto e nella ratio della Riforma Fornero.
Essendo recentemente stata diffusa sull’argomento, dal Ministero del lavoro, la Circolare 32 del 27/12/12 contenente le indicazioni operative ai propri uffici, nel presente articolo ne forniamo una prima analisi, iniziando in questo primo capitolo col riportare, per comodità del lettore, la versione attuale della norma in questione.
Articolo 69 bis – Altre prestazioni lavorative rese in regime di lavoro autonomo.
1. Le prestazioni lavorative rese da persona titolare di posizione fiscale ai fini dell'imposta sul valore aggiunto sono considerate, salvo che sia fornita prova contraria da parte del committente, rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, qualora ricorrano almeno due dei seguenti presupposti:
a) che la collaborazione con il medesimo committente abbia una durata complessiva superiore a otto mesi annui per due anni consecutivi;
b) che il corrispettivo derivante da tale collaborazione, anche se fatturato a piu' soggetti riconducibili al medesimo centro d'imputazione di interessi, costituisca piu' dell'80 per cento dei corrispettivi annui complessivamente percepiti dal collaboratore nell'arco di due anni solari consecutivi;
c) che il collaboratore disponga di una postazione fissa di lavoro presso una delle sedi del committente.
2. La presunzione di cui al comma 1 non opera qualora la prestazione lavorativa presenti i seguenti requisiti:
a) sia connotata da competenze teoriche di grado elevato acquisite attraverso significativi percorsi formativi, ovvero da capacita' tecnico-pratiche acquisite attraverso rilevanti esperienze maturate nell'esercizio concreto di attivita';
b) sia svolta da soggetto titolare di un reddito annuo da lavoro autonomo non inferiore a 1,25 volte il livello minimo imponibile ai fini del versamento dei contributi previdenziali di cui all'articolo 1, comma 3, della legge 2 agosto 1990, n. 233.
3. La presunzione di cui al comma 1 non opera altresi' con riferimento alle prestazioni lavorative svolte nell'esercizio di attivita' professionali per le quali l'ordinamento richiede l'iscrizione ad un ordine professionale, ovvero ad appositi registri, albi, ruoli o elenchi professionali qualificati e detta specifici requisiti e condizioni. Alla ricognizione delle predette attivita' si provvede con decreto del Ministero del lavoro e delle politiche sociali, da emanare, in fase di prima applicazione, entro tre mesi dalla data di entrata in vigore della presente disposizione, sentite le parti sociali.
4. La presunzione di cui al comma 1, che determina l'integrale applicazione della disciplina di cui al presente capo, ivi compresa la disposizione dell'articolo 69, comma 1, si applica ai rapporti instaurati successivamente alla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per i rapporti in corso a tale data, al fine di consentire gli opportuni adeguamenti, le predette disposizioni si applicano decorsi dodici mesi dalla data di entrata in vigore della presente disposizione.
5. Quando la prestazione lavorativa di cui al comma 1 si configura come collaborazione coordinata e continuativa, gli oneri contributivi derivanti dall'obbligo di iscrizione alla gestione separata dell'INPS ai sensi dell'articolo 2, comma 26, della legge 8 agosto 1995, n. 335, sono a carico per due terzi del committente e per un terzo del collaboratore, il quale, nel caso in cui la legge gli imponga l'assolvimento dei relativi obblighi di pagamento, ha il relativo diritto di rivalsa nei confronti del committente."
2.1 Le principali indicazioni fornite dalla Circolare – Soggetti interessati e presunzioni
Il primo capitolo della Circolare, intestato “Soggetti interessati e presunzioni”, contiene una affermazione che, ancorché poi sostanzialmente ininfluente nel prosieguo delle istruzioni, ci ha lasciato subito perplessi; si afferma infatti che “la collaborazione coordinata e continuativa – si ricorda – costituisce anch’essa una forma di lavoro autonomo”.
Ora, anche se non è questa la sede opportuna per ripercorrere nel dettaglio le vicende della figura della collaborazione coordinata e continuativa, ricordiamo che essa è stata civilisticamente introdotta, ai soli fini procedurali, dall’art. 409 c.p.c., mentre sotto il profilo fiscale (e conseguentemente previdenziale) essa fu collocata dapprima fra le “altre attività di lavoro autonomo” dall’art. 49, co. 2, del d.p.r. n. 597/73 e dall’art. 49, co. 2 del d.p.r. n. 917/86, e poi “trasferita” fra i “redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente”, nell’articolo 47, co. 1, d.p.r. n. 917/86, dall’art. 34 della Legge 342/00, collocazione nella quale si trova oggi.
Affermare che una tipologia di prestazione oggi inquadrata fra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, soggetta a comunicazione al centro per l’impiego, a l.u.l., a rilascio di CUD, a contribuzione assimilata a quella dei dipendenti; tipologia di prestazione che oggi, in assenza di progetto, viene automaticamente riqualificata come lavoro dipendente, sia pacificamente ritenuta, in una circolare con rilevanza più tributaria e previdenziale che prettamente civilistica, una forma di lavoro autonomo, non ci convince del tutto.
2.2 Le principali indicazioni fornite dalla Circolare – Operatività delle presunzioni
Il capitolo successivo, intitolato “Operatività delle presunzioni”, affronta i tre presupposti indicati nel primo comma dell’art. 69, con affermazioni che ci paiono sostanzialmente condivisibili.
A) Durata della collaborazione.
Si afferma che, essendo scomparso il riferimento all’ ”anno solare”, deve essere considerato l’anno civile (dal 1/1 al 31/12), mentre per “periodo superiore a 8 mesi annui” devono intendersi almeno 241 giorni, anche non continuativi. Nessuna limitazione è posta all’onere di prova, che potrà essere documentale o testimoniale.
B) Corrispettivo derivante dalla collaborazione
In primo luogo si afferma che la percentuale dell’80% deve essere calcolata tenendo conto solo dei corrispettivi di lavoro autonomo, essendo irrilevanti eventuali altri compensi percepiti in virtù p.es. di rapporti di lavoro subordinato.
Proseguendo, nel rispetto della lettera della disposizione, si stabilisce che deve farsi riferimento ai corrispettivi “fatturati” anche se non riscossi.
A seguire, il riferimento ai due “anni solari” significa che si deve tener conto di due periodi di 365 giorni consecutivi non necessariamente coincidenti con l’anno civile, con la precisazione peraltro che se tale presupposto deve coesistere con quello della durata della prestazione di cui al punto precedente, dovranno coincidere anche i periodi di riferimento e quindi ci si dovrà necessariamente basare sull’anno civile.
Infine, grande attenzione viene rivolta a chiarire il significato della locuzione “riconducibili al medesimo centro d’imputazione di interessi”. Viene richiamata la giurisprudenza laburistica che ha definito tale locuzione, segnalando la sentenza Cass. 25763/09, della quale viene riportato un ampio stralcio, la quale afferma che “il collegamento economico-funzionale tra imprese gestite da società del medesimo gruppo non è di per sé solo sufficiente … Tale situazione ricorre ogni volta che vi sia una simulazione o una preordinazione in frode alla legge del frazionamento di un’unica attività fra i vari soggetti del coordinamento economico-funzionale e ciò venga accertato in modo adeguato”
C) Postazione fissa di lavoro
Viene asserito che “non deve necessariamente essere di suo uso esclusivo”, e che deve concretizzarsi in “una postazione ubicata in locali in disponibilità della committente, indipendentemente dalla possibilità di utilizzare qualunque attrezzatura necessaria per lo svolgimento dell’attività”.
Pur con la dovuta prudenza, riteniamo che ciò raramente accada per i lavoratori autonomi sportivi, a meno che p.es. non dispongano di un ufficio presso la sede di lavoro.
2.3 Le principali indicazioni fornite dalla Circolare – Deroghe alla operatività della presunzione
In primo luogo viene affermato che “La formulazione normativa, declinata al plurale (“ … presenti i seguenti requisiti”) lascia intendere che” i due requisiti di cui al secondo comma dell’art. 69-bis “devono entrambi realizzarsi in capo al collaboratore”.
Personalmente riteniamo che la norma non sia sufficientemente chiara, sul punto, da legittimare una affermazione così sicura, anche perché molte delle prime interpretazioni sono state invece di segno opposto: con riferimento soprattutto al secondo di tali requisiti, si è affermato che il supero del limite di 18.662,50 euro di reddito risolveva il problema. Che invece debba coesistere anche il primo di essi, sicuramente più nebuloso e opinabile, toglie una delle poche certezze che avevamo individuato.
Passando poi all’esame di tali due caratteristiche, emergono a nostro avviso l’evidenziazione (forse) di un problema e la necessità di una segnalazione.
a) Particolari competenze e capacità
Relativamente a tale aspetto viene compiuto il lodevole sforzo di individuare parametri chiari e definiti per cosa si debba intendere per “grado elevato” di competenze e “rilevanti esperienze”; la Circolare afferma infatti che tali requisiti “possono essere comprovati attraverso”:
– diploma di scuola media superiore
– titolo di studio universitario
– “qualifiche o diplomi conseguiti al termine di una qualsiasi tipologia di apprendistato”
– qualifica o specializzazione attribuita da un datore di lavoro, a determinate condizioni e circostanze
– svolgimento dell’attività autonoma in via esclusiva o prevalente per almeno 10 anni
Ciò, precisando che “i certificati, i diplomi o i titoli devono evidentemente essere pertinenti alla attività svolta dal collaboratore”
Sia il tentativo di individuare parametri oggettivi, che il risultato di tale tentativo, ci paiono ragionevoli, e l’ultimo inciso giustifica la menzione del titolo di studio universitario, dopo aver indicato quello di scuola media superiore: riteniamo ci si riferisca a ipotesi nelle quali il titolo di scuola media superiore non sia specificamente pertinente all’attività svolta (p.es. maturità classica o scientifica) mentre lo sia il titolo universitario.
b) Limite reddituale
La Circolare in primo luogo afferma (a nostro avviso correttamente) che non devono essere considerati i compensi derivanti da eventuali altre tipologie di lavoro ma solo quelli derivanti da lavoro autonomo, e successivamente con un mero calcolo matematico individua il limite in questione, pari a € 18.662,50.
La segnalazione che riteniamo opportuno fare riguarda il fatto che il limite di legge non è riferito, come i limiti di cui al primo comma, ai corrispettivi fatturati, ma al reddito.
Ciò significa che:
– rilevano i costi, ovviamente con segno negativo
– non si deve tener conto della avvenuta fatturazione ma dell’incasso dei corrispettivi, se si verte in tema di lavoro autonomo, ovvero del principio di competenza, se siamo fiscalmente nell’ambito di reddito di impresa.
Si raccomanda quindi la massima attenzione a tenere ben presenta tale importante differenza.
2.4 Le principali indicazioni fornite dalla Circolare – Prestazioni svolte nell’esercizio di attività professionali qualificate
Passando al requisito di cui al terzo comma dell’articolo in esame, viene affermato che è già stato predisposto il decreto previsto dalla disposizione, “di prossima emanazione”, e ne viene anticipato il criterio informatore: l’operatività della deroga esisterà solo se l’iscrizione in registri, libri o quant’altro è subordinata al possesso di “specifici requisiti e condizioni”, non se l’iscrizione non preveda tale attività di verifica (come è il caso, p.es., della mera iscrizione al Registro delle Imprese).
3. Gli effetti della presunzione
Senza particolari novità è il capitolo dedicato agli effetti della “conversione” dell’attività di lavoro autonomo quale titolare di partita IVA, in co.co.co.
Come era già chiaro, al momento della conversione si applicano le disposizioni in tema di progetto: l’assenza del progetto comporterà il successivo, immediato passaggio alla qualifica di lavoro subordinato a tempo indeterminato.
Infine, viene stabilito che nel caso in cui i lavoratori fossero già stati iscritti alla gestione separata INPS in quanto titolari di partita IVA, e la riqualificazione in co.co.co. comportasse l’obbligo di effettuazione dei versamenti in capo a essi, essi avranno diritto di rivalsa nei confronti del committente per i 2/3 del contributo.
* Stefano Andreani, Dottore Commercialista e Revisore contabile in Firenze
