Il presente lavoro vuole analizzare le differenze tra le due diverse tipologie di proventi contemplate dall’art. 25 della l. n. 133/1999 che possono godere della non imponibilità ai fini IRES, ove conseguiti da associazioni e società sportive dilettantistiche.
Le due fattispecie previste dalla norma sono le seguenti:
a) i proventi realizzati nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali;
b) i proventi realizzati mediante raccolta pubblica di fondi effettuata in conformità all’articolo 143, comma 3, lettera a), del T.U.I.R.1, ovvero “raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione”.
L’importanza della differenziazione si pone in quanto, mentre da un lato le due tipologie hanno il medesimo trattamento ai fini IRES – ovvero di non imponibilità – è molto dibattuto il rispettivo trattamento ai fini IVA.
Si rileva – tra l’altro – che anche la guida dell’Agenzia delle Entrate rischia di indurre l’operatore in errore, in quanto nel corso della trattazione viene fatto riferimento esclusivamente alla raccolta pubblica di fondi (lett. b), evidenziandone il non assoggettamento a IVA, ma non viene mai presa in considerazione l’altra fattispecie (lett. a) e non ne vengono evidenziate le differenze (vedasi il paragrafo “La raccolta dei fondi”, p. 25 della Guida AdE “Le agevolazioni fiscali a favore dell’attività sportiva dilettantistica”, anno 2007).
Preliminarmente, è doveroso evidenziare che la normativa in oggetto – dedicata agli enti sportivi dilettantistici – rappresenta una limitazione rispetto alla più ampia portata della disciplina applicabile agli altri enti non commerciali, in quanto l’art. 143 del T.U.I.R. non pone alcun limite al conseguimento dei proventi derivanti dalla “raccolta pubblica di fondi”, mentre l’art. 25 della l. n. 133/1999 – come vedremo oltre – pone due limitazioni, una di carattere temporale e l’altra relativa all’importo massimo realizzabile.
2. La fonte normativa
L’art. 25, comma 1, della l. 13 maggio 1999, n.133 prevede che “Per le associazioni sportive dilettantistiche, …, che si avvalgono dell’opzione di cui all’articolo 1 della legge 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, non concorrono a formare il reddito imponibile, per un numero di eventi complessivamente non superiore a due per anno e per un importo non superiore al limite annuo complessivo (nda: euro 51.645,69) … :
a) i proventi realizzati dalle associazioni nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali;
b) i proventi realizzati per il tramite della raccolta pubblica di fondi effettuata in conformità all’articolo 108, comma 2-bis (n.d.r. ora art. 143, comma 3), lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, in materia di formazione del reddito complessivo.”
Il d.m. n. 473/1999, all’art. 1, co. 3, primo periodo, fissa il carattere di “occasionalità” e “saltuarietà” dei due eventi: “Ai sensi dell’articolo 25, comma 1, della legge 13 maggio 1999, n. 133, non concorrono a formare il reddito imponibile delle associazioni sportive dilettantistiche indicate nel comma 1 i proventi derivanti dallo svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali e quelli realizzati a seguito di raccolte di fondi effettuate con qualsiasi modalità, purche’ le attività e le raccolte di fondi anzidette abbiano carattere di occasionalità e saltuarietà.”
La fattispecie è stata oggetto di approfondimento e chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate attraverso la Circ. n. 43E del 08/03/2000, avente ad oggetto “Disposizioni in materia di società sportive dilettantistiche. Articolo 25 della legge 13 maggio 1999, n.133 e relativo regolamento di attuazione del 26 novembre 1999, n.473.”
3. Proventi e raccolta pubblica di fondi: requisiti comuni e differenze
Analizziamo i requisiti comuni alle due fattispecie:
1) l’associazione/società sportiva dilettantistica deve avvalersi del regime forfetario previsto dalla l. n. 398/1991: questo significa che l’ente dovrà essere in possesso di partita iva e che dovrà altresì avere optato per la determinazione forfetaria dell’iva e del reddito;
2) deve trattarsi di “eventi” (il termine evento ha generalmente il significato di “qualcosa che accade in un certo punto ad un certo momento”), ovvero di particolari avvenimenti che presentino le seguenti caratteristiche:
– non superiori a due per anno;
– per un importo complessivamente non superiore a euro 51.645,69.
3) le attività e le raccolte fondi devono avere i requisiti dell’occasionalità e della saltuarietà.
Ricordiamo, che, come chiaramente stabilito dall’art. 5, comma 5, del D.L. 26/11/99 n. 473, l’asd/ssd deve redigere, entro quattro mesi dalla chiusura del periodo d’imposta, un apposito rendiconto per ciascuno dei due eventi, con l’indicazione delle entrate e delle spese relative ad ogni manifestazione effettuata e una relazione illustrativa, separatamente dal rendiconto complessivo
E’ necessario inoltre che, al fine di separare anche “visivamente” i proventi che non concorrono alla formazione del plafond, gli stessi siano debbano essere annotati separatamente nel registro IVA “minori” utilizzato dalle ASD in regime di l. n. 398/1991 (c.m. 43/E/2000, citata “si evidenzia la necessità dell’annotazione separata dei proventi dell’articolo 25, comma 1, lettere a) e b), al fine di consentire all’amministrazione finanziaria il riscontro ed il controllo degli anzidetti proventi.”
Per quanto concerne le differenze tra le due tipologie, sono essenzialmente le seguenti:
a) ”svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali”
Si tratta, in generale di vera e propria attività commerciale, con la caratteristica della connessione alle finalità istituzionali dell’ente: ad esempio, una competizione sportiva aperta al pubblico con biglietteria, la vendita di gadget e magliette effettuata in occasione di gare, ecc.
Attenzione: l’attività dovrà comunque avvenire durante un “evento” (ovvero non in modo continuativo bensì occasionale) e con il rispetto del doppio limite temporale (massimo 2 all’anno) ed economico (massimo € 51.645,69);
b) ”raccolta pubblica di fondi”
Deve essere:
– occasionale;
– pubblica;
– concomitante con ricorrenze, campagne di sensibilizzazione, celebrazioni.
Presentano ad esempio, tali caratteristiche, le raccolte in occasione di campagne di sensibilizzazione, fatte nelle piazze delle nostre città.
4. Agevolazione IRES
La norma in analisi – lo ribadiamo – prevede l’agevolazione ai soli fini delle imposte sul reddito, ma con le seguenti discriminanti:
a) attività commerciale connessa agli scopi istituzionali: non è imponibile se rientra nei limiti dei due eventi annui ed euro 51.645,69 annui; è invece normalmente imponibile ove venga superato anche uno solo dei due limiti.
b) raccolta pubblica di fondi: avremo la seguente casistica:
– entro il limite dei due eventi ed euro 51.645,69 annui: non imponibile;
– entro il limite dei due eventi, ma superiore a euro 51.645,69 annui: non imponibile fino alla concorrenza del limite, imponibile per l’eccedenza;
– oltre i due eventi l’anno, anche se inferiore a euro 51.645,69: imponibile.
5. Agevolazione IVA
Ai fini IVA, si ritiene opportuno segnalare che vi sono differenti orientamenti per quanto concerne l’ipotesi di cui alla lettera a), attività commerciale connessa agli scopi istituzionali.
Infatti, da un lato, l’operazione è posta in essere da un soggetto in possesso di partita IVA (un requisito è infatti l’avere optato per la l. n. 398/1991), dall’altro lato, la norma parla di due eventi “occasionali” e “saltuari”.
Al riguardo, la citata c.m. 43/2000, al paragrafo 1.3, recita: “Per quanto riguarda il trattamento tributario ai fini IVA, è evidente che le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate dalle associazioni sportive nell’ambito delle attività che presentano il carattere di occasionalità e saltuarietà sono, in base ai principi generali, escluse dal campo di applicazione dell’IVA.”
Data la delicatezza della materia, il trattamento ai fini IVA dei proventi di cui al presente intervento, formerà oggetto di un successivo approfondimento nella prossima Newsletter Fiscosport n.11/2012 del 31 maggio 2012.
6. Casistica
Analizziamo di seguito alcuni casi particolari, che presentano notevoli dubbi interpretativi, in riferimento allo svolgimento di attività commerciale connessa agli scopi istituzionali:
1) i due eventi “non concorrono a formare il reddito imponibile”, ma ai fini del superamento del plafond previsto dalla l. n. 398/1991, vanno considerati?
La risposta a tale questione è contenuta nella circolare 43E/2000,dove, al par. 2, si ricorda che il comma 5 dell’articolo 1 del regolamento n.473/1999, di attuazione della l. n. 133/1999, esclude dal computo di detto limite di importo di 360 milioni di lire (ora 250.000 euro), i proventi di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 25 della legge n.133 del 1999;
2) cosa deve intendersi per “attività connesse“?
Capiamo bene come possa essere importante, ai fini del raggiungimento del limite previsto dalla l. n. 398/1991, il considerare i proventi conseguiti in particolari eventi quali derivanti da attività connessa agli scopi istituzionali.
Innanzitutto, occorre ricordare che deve trattarsi di “eventi”, ovvero di ricorrenze , manifestazioni che non abbiano il carattere della continuità.
Inoltre, occorre che l’attività sia “connessa” agli scopi istituzionali, ovvero che sia ad essa collegata all’attività principale statutariamente prevista, ad esempio:
– festa della promozione;
– torneo o manifestazione sportiva organizzati in occasione di particolari ricorrenze;
– saggi o tornei di fine anno.
Dubbi sussistono invece per l’organizzazione di una sagra gastronomica, oppure per lo svolgimento di una gita.
3) il limite di € 51.645,69 è cumulativo per i due eventi?
Gli operatori si chiedono: potrei fare anche un solo evento in cui incassare 50.000 € oppure devo incassare al massimo € 25.822,85 ad evento? Si ritiene che possa essere effettuato anche un solo intervento annuo, rispettando il limite di € 51.645,69: la norma infatti nulla dice circa l’esistenza di un limite per ciascun evento.
* Patrizia Sideri, Dottore Commercialista e Revisore Contabile in Siena
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1 Art. 143, co. 3, T.U.I.R.:
Non concorrono in ogni caso alla formazione del reddito degli enti non commerciali di cui alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 73:
a) i fondi pervenuti ai predetti enti a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;
b) i contributi corrisposti da Amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di cui all’articolo 8, comma 7, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502, come sostituito dall’articolo 9, comma 1, lettera g), del decreto legislativo 7 dicembre 1993, n. 517, di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.
