Compensi sportivi dilettantistici e riforma del lavoro sportivo

La possibilità di utilizzare le agevolazioni dell’art. 67 co.1 lett.m) T.U.I.R. è generalmente ammessa per le a.s.d. che oltre a essere iscritte al registro delle attività sportive dilettantistiche (RAS) siano iscritte anche al RUNTS entrando così a fare parte del terzo settore, in quanto trattasi di normativa speciale compatibile con d.lgs.117/17 che peraltro non è intervenuto a modificare tale disposizione del T.U.I.R. L’agevolazione spetta limitatamente allo svolgimento delle attività sportive dilettantistiche e quindi in relazione alle discipline sportive riconosciute nonché al ricorrere di tutti i presupposti di legge per la corretta qualificazione come redditi diversi degli emolumenti erogati ai collaboratori sportivi o addetti alle attività amministrativo gestionali non professionali. Il regime dei compensi, come noto, rimane in vigore fino al 30 giugno 2023 perché viene abrogato dalla riforma del lavoro sportivo.

A partire dal 1 luglio, troverà applicazione la nuova disciplina del d.lgs. 36/21, che delinea in maniera netta il confine tra volontari, che prestano attività spontanea e gratuita e lavoratori sportivi, individuandone la figura, le tipologie contrattuali e le agevolazioni fiscali, previdenziali e amministrative sulle quali rinviamo ai numerosi approfondimenti in questa rivista. Le regole speciali del lavoro sportivo saranno applicabili anche alle a.s.d. che si qualifichino come APS e quindi come enti del terzo settore, stante la prevalenza delle disposizioni relative all’esercizio dell’attività sportiva sancita proprio dal d.lgs. 36/21. La previsione contenuta all’art. 6 co.2 espressamente riferita ai c.d. ETS sportivi dilettantistici – enti del terzo settore che con le novità introdotte dalla novella potranno iscriversi al RAS – conferma e regola implicitamente anche il percorso inverso, ovvero quello della a.s.d. che si qualifichi anche come APS.

Nel contempo, la nostra ASD-APS dovrà rispettare anche i principi e i limiti dettati in via generale dal codice del terzo settore in materia di lavoro per tutti gli ETS:

• il minimo retributivo, per cui i lavoratori del terzo settore – anche autonomi in base alle indicazioni della nota del Ministero del Lavoro 2088/2020 – devono avere un trattamento economico e normativo non inferiore a quello previsto dai CCNL stipulati a livello nazionale territoriale o aziendale dalle organizzazioni maggiormente rappresentative (art. 16 d.lgs. 117/17);
• il principio di equità, per cui la differenza retributiva tra lavoratori dipendenti di un medesimo ente non può superare il rapporto di uno a otto, da calcolarsi al lordo e con obbligo di darne conto nel bilancio sociale o nella relazione che accompagna il bilancio di esercizio (art.16 d.lgs. 117/17).

Altro limite, peraltro comune al terzo settore e alla riforma dello sport che ha recepito identica disposizione, deriva dall’art. 8 co.3 d.lgs. 117/17, là dove dispone che quando i compensi e le retribuzioni di lavoratori autonomi e subordinati superano del 40 % quelli previsti per medesime mansioni e qualifiche dai CCNL, si presumono erogati quale distribuzione indiretta di utili. Non si tratta peraltro di una novità in quanto, nel contesto vigente, l’analoga previsione già dettata per le Onlus, (art.10 D.Lgs. 460/97, seppure con un limite inferiore e per i soli dipendenti), è stata estesa in via di prassi anche alle a.s.d./s.s.d. e ai compensi sportivi dilettantistici corrisposti quali redditi diversi (da ultimo Agenzia Entrate Risoluzione 9/E del 25/1/2007).

Infine, stante la qualifica di APS, l’associazione sportiva con doppia veste, fermo il principio di incompatibilità tra lavoratore e volontario, introdotto per il terzo settore e recepito anche dal d.lgs.36 per i sodalizi sportivi:

• dovrà svolgere la propria attività avvalendosi prevalentemente del contributo dei volontari associati (art. 35 d.lgs. 117/17);

• potrà avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo o di altra natura, anche da parte di associati, quando ciò sia necessario ai fini dello svolgimento dell’attività di interesse generale e al perseguimento delle finalità; al riguardo pare evidente che l’impiego di lavoratori sportivi, necessariamente qualificati, sia indispensabile allo svolgimento dell’attività sportiva dilettantistica;

• dovrà rispettare i parametri fissati dall’art. 36 per cui il numero dei lavoratori impiegati nell’attività non può essere superiore al cinquanta per cento del numero dei volontari o al cinque per cento del numero degli associati.

Ai fini dell’applicazione pratica di tali prescrizioni qualificanti, segnaliamo che secondo le indicazioni interpretative dettate con nota direttoriale del MLPS n.18244 del 30.11.2021:

• l’apporto dei volontari va determinato per teste sulla base del registro dei volontari non occasionali;
• i lavoratori da considerare nel calcolo dei parametri numerici sono i dipendenti e i parasubordinati (co.co.co.), come anche già precisato nel d.m. 106/2020 sul funzionamento del RUNTS; al riguardo tuttavia riteniamo più corretto, prudenzialmente, in base al tenore della norma, ricomprendere nel computo anche i lavoratori autonomi che collaborano stabilmente con il sodalizio, come ad esempio gli istruttori con partita iva per prestazioni annuali o stagionali (esclusi solo gli autonomi una tantum come precisa anche la nota)

Il regime della l. 398/91

Quando i sodalizi sportivi dilettantistici scelgano di appartenere anche al terzo settore, acquisendo come nel caso in esame la doppia qualifica di ASD-APS dovranno necessariamente applicare il regime fiscale previsto dal codice del terzo settore. Tuttavia la piena operatività del c.d. pacchetto fiscale del terzo settore  – contenuto nel Titolo X – è subordinata all’autorizzazione della Commissione Europea prevista dal Trattato di funzionamento dell’Unione per la verifica di compatibilità del regime di aiuti di Stato con il mercato interno: tali disposizioni si applicheranno a partire dall’anno di imposta successivo alla prescritta autorizzazione, secondo quanto previsto dall’art. 104 co. 2 d.lgs. n.117/17. Poiché l’iter per l’autorizzazione avviato nel 2022 non risulta a oggi ancora completato, possiamo individuare questo termine come minimo al 1 gennaio 2024, a condizione che nel corso del 2023 il procedimento di autorizzazione venga perfezionato. Diversamente il nuovo assetto andrà a regime a partire dall’anno 2025 per l’autorizzazione conseguita nel 2024 e così a seguire. In questa fase transitoria pertanto le ASD-APS potranno continuare ad applicare il regime della l. 398/91 così come la de-commercializzazione dei corrispettivi specifici di cui all’art. 148 co.3 T.U.I.R. (per quote mensili, abbonamenti corsi, stage etc)  nel rispetto delle condizioni previste dalle rispettive disposizioni.

Con la piena operatività della disciplina fiscale del terzo settore, le a.s.d. qualificate come enti del terzo settore perderanno la possibilità di utilizzare il regime della l. 398/91 che ai sensi dell’art. 89 co.1 lett.c, d.lgs.117/17 non si applica agli ETS e la decommercializzazione prevista dal T.U.I.R.

Per la APS e quindi per le ASD-APS, sono previsti regimi analoghi alla situazione attuale:

• la de-commercializzazione dei corrispettivi specifici istituzionali (art. 85);

• un regime forfettario per le attività commerciali (art. 86) simile a quello previsto dalla legge 398, seppure con plafond notevolmente ridotto (fissato attualmente a 130 mila euro);

Come detto tali disposizioni sono subordinate all’autorizzazione della Commissione Europea e potrebbero nell’ambito del processo di autorizzazione essere modificate e/o riadattate alle prescrizioni eurounitarie.

Ricordiamo inoltre che l’art.5 co. 15-quinquies d.l. 146/21 “in attesa della piena operatività delle disposizioni del titolo X del codice del Terzo settore, di cui al decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117” estende alle APS con ricavi fino a 65.000 annui il regime forfetario speciale di cui all’articolo 1, commi da 58 a 63, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, ma ai soli fini IVA. La norma è stata opportunamente differita al 1 gennaio 2024 per evitare difficoltà operative legate al doppio binario e alla necessità di chiarire in quali termini si coordini con la l. 398/91. Il quadro è indubbiamente complicato e si auspicano in tempo utile chiarimenti operativi.

Per completezza precisiamo infine che le a.s.d. che non assumano la qualifica di APS o intendano rinunciarvi chiedendo la cancellazione dal RUNTS (con conseguente obbligo di devoluzione del patrimonio incrementale ad altro ente del terzo settore  in base agli artt.50 e 9 D.Lgs. 117/17), continuano ad applicare la l. 398/91 e la defiscalizzazione dei corrispettivi specifici di cui all’art.148 co.3 T.U.I.R. anche successivamente all’entrata in vigore delle norme fiscali del terzo settore.